* INTRODUCCIÓN:

De la reciente y novedosa sentencia del TS de 16-oct 2018 sobre quién es el sujeto pasivo del impuesto AJD que se devenga en la constitución de la hipoteca, (ver texto íntegro) extractamos para los lectores de regispro los argumentos literales más destacados a nuestro juicio, tanto de la sentencia propiamente dicha, como de los dos votos particulares, uno concurrente y otro disidente.

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1.- ARGUMENTOS EMPLEADOS POR LA SENTENCIA DEL TRIBUNAL SUPREMO:

* 1.1.- EL IMPUESTO AJD SOLO SE EXIGE POR LA HIPOTECA, NO POR EL PRESTAMO

“.. el impuesto sobre actos jurídicos documentados solo es exigible cuando el acto incluido en la escritura notarial es inscribible en alguno de los Registros Públicos a los que se refiere el artículo 31.2 del texto refundido”

“es lo cierto que el préstamo no goza de la condición de inscribible a tenor del artículo 2 de la Ley Hipotecaria y del artículo 7 de su Reglamento”

“La hipoteca, por el contrario, no solo es inscribible, sino que es un derecho real (de garantía) de constitución registral. Tan es así, que el artículo 1875 del Código Civil afirma contundentemente que “es indispensable, para que la hipoteca quede válidamente constituida, que el documento en que se constituya sea inscrito en el Registro de la Propiedad”, extremo que corrobora el artículo 1280 del propio Código Civil y que concreta la Ley Hipotecaria al afirmar (en su artículo 130) que el procedimiento de ejecución directa contra los bienes hipotecados “sólo podrá ejercitarse como realización de una hipoteca inscrita, sobre la base de aquellos extremos contenidos en el título que se hayan recogido en el asiento respectivo”.

* 1.2.- LA HIPOTECA (Y NO EL PRESTAMO) ES EL ACTO JURÍDICO PRINCIPAL

“El hecho de ser la hipoteca un derecho real de constitución registral la sitúa, claramente, como negocio principal a efectos tributarios en las escrituras públicas en las que se documentan préstamos con garantía hipotecaria, pues el único extremo que hace que el citado acto jurídico complejo se someta al impuesto sobre actos jurídicos documentados es que el mismo es inscribible, siendo así que, en los dos negocios que integran aquel acto, solo la hipoteca lo es.”

“En otras palabras, si el tributo que nos ocupa solo considera hecho gravable el documento notarial cuando incorpora “actos o contratos inscribibles en los Registros públicos” que se señalan y si esta circunstancia actúa como condictio iuris de la sujeción al impuesto, es claro que en los negocios jurídicos complejos resultará esencial aquel de ellos que cumpla con tal exigencia. De no ser así, esto es, si seguimos considerando al préstamo como principal, no tendría demasiado sentido someter al gravamen un negocio jurídico no inscribible solo por la circunstancia de que exista un derecho real accesorio constituido en garantía del cumplimiento de aquél.”

* 1.3.- ES EN EL ACREEDOR HIPOTECARIO EN QUIEN CONCURRE LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA

“si analizamos el artículo 30.1 desde la perspectiva de la capacidad contributiva, es claro que la que se pone de manifiesto, a tenor de su redacción, no es la del prestatario (que solo ha recibido el préstamo y que se obliga a su devolución y al pago de los intereses), sino la del acreedor hipotecario (único verdaderamente interesado –como veremos- en que se configure debidamente el título y se inscriba adecuadamente en el Registro de la Propiedad).”

“La correcta interpretación del precepto contenido en el artículo 29 (“será su sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan”) abona la tesis que defendemos.”

* 1.4.- EL ACREEDOR HIPOTECARIO ES EL BENEFICIARIO DEL DOCUMENTO NOTARIAL OBJETO DE GRAVAMEN

“no nos cabe la menor duda de que el beneficiario del documento que nos ocupa no es otro que el acreedor hipotecario, pues él (y solo él) está legitimado para ejercitar las acciones (privilegiadas) que el ordenamiento ofrece a los titulares de los derechos inscritos. Solo a él le interesa la inscripción de la hipoteca (el elemento determinante de la sujeción al impuesto que analizamos), pues ésta carece de eficacia alguna sin la incorporación del título al Registro de la Propiedad.”

* 1.5.- LA LEY DICE LO QUE DICE Y NO OTRA COSA

“La correcta interpretación del precepto contenido en el artículo 29 (“será su sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan”) abona la tesis que defendemos”

“Nada le era más fácil al legislador que incorporar una previsión equivalente en sede de actos jurídicos documentados, aclarando el concepto de “adquirente” en estos supuestos; de suerte que, entendemos, si no lo hizo fue porque consideró que lo verdaderamente relevante en el repetido negocio complejo, a efectos de su sometimiento a gravamen, era la necesidad de inscripción, requisito que fundamenta la aplicación del tributo y que concurre exclusivamente en la hipoteca.”

* 1.6.- CONCLUSIÓN

“El artículo 68.2 del reglamento, por tanto, no tiene el carácter interpretativo o aclaratorio que le otorga la jurisprudencia que ahora modificamos, sino que constituye un evidente exceso reglamentario que hace ilegal la previsión contenida en el mismo, ilegalidad que debemos declarar en la presente sentencia conforme dispone el artículo 27.3 de la Ley de esta Jurisdicción.”

“el sujeto pasivo en el impuesto sobre actos jurídicos documentos cuando el documento sujeto es una escritura pública de préstamo con garantía hipotecaria es el acreedor hipotecario, no el prestatario”.

“La declaración anterior debe completarse, para dar cumplimiento al auto de admisión, haciendo explícito que tal decisión supone acoger un criterio contrario al sostenido por la jurisprudencia de esta Sala hasta la fecha y representado por las sentencias, entre otras, que hemos señalado más arriba y supone, por ello, modificar esa doctrina jurisprudencial anterior.”

* 1.7 FALLO:

“Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido : (…)

Cuarto. Anular el número 2 del artículo 68 del reglamento del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 25 de mayo, por cuanto que la expresión que contiene (“cuando se trate de escrituras de constitución de préstamo con garantía se considerará adquirente al prestatario”) es contraria a la ley.”

* 2.- ARGUMENTOS EMPLEADOS EN  VOTO PARTICULAR CONCURRENTE (QUE EMITE EL MAGISTRADO NICOLÁS MAURANDI GUILLÉN)

* 2.1 REFUERZA ARGUMENTOS EMPLEADOS EN LA SENTENCIA:

“La formalización en escritura pública y la inscripción en el registro de la propiedad son requisitos inexcusables para la constitución del derecho real de garantía hipotecaria, pero no así para la perfección de un contrato de préstamo.”

“el instrumento notarial y la inscripción registral son requisitos constitutivos para la hipoteca y no para el contrato de préstamo, que puede ser válidamente convenido sin necesidad de observar una y otra exigencia. Lo que acaba de afirmarse ya autoriza a efectuar estas primeras afirmaciones: en el préstamo con garantía hipotecaria la justificación del tributo sobre los actos jurídicos documentados notarialmente respecto del acreedor hipotecario es clara, pues deriva de la necesidad que tiene del instrumento notarial y del asiento registral para que se constituya válidamente su derecho real de garantía; esto es, lo que se grava es el inequívoco beneficio que dicho acreedor hipotecario obtiene con la intervención notarial y registral para que la protección de su derecho de crédito resulte reforzada con las ventajas substantivas y procesales que son inherentes al derecho real de hipoteca.”

“Y, frente a ello, la posible ventaja que para el deudor prestatario pueda tener la formalización notarial del préstamo es, sin ningún género de dudas, notablemente inferior (si no nula) a la que obtiene el acreedor hipotecario.”

“La cuantificación de la cuota variable del tributo sobre los actos jurídicos documentados notarialmente, como resulta de lo establecido en el artículo 30.1 del TR/LITP-AJD, toma consideración no sólo el importe de la obligación principal del préstamo, sino también una serie de partidas (intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos análogos) que únicamente encarnan derechos económicos del acreedor hipotecario.”

“Quiere esto decir que, si hay que buscar una concreta manifestación de capacidad económica individual que guarde relación con la figura tributaria de la que se viene hablando, esta relación se da antes y en mucha mayor medida con los derechos económicos del acreedor hipotecario que con los del deudor prestatario. Y, por ello, la debida observancia del artículo 31 CE aconseja situar en el acreedor hipotecario la capacidad económica que resulta gravada en esta figura de tributo sobre los actos jurídicos documentados notarialmente.”

“La capacidad económica gravada en el tributo sobre los actos jurídicos notarialmente documentados se individualiza con claridad en el acreedor hipotecario y resulta nula o notoriamente inferior en el deudor prestatario.”

* 3.- ARGUMENTOS EMPLEADOS EN EL VOTO PARTICULAR DISIDENTE. (emitido por D. Dimitry Berberoff Ayuda)

“mi discrepancia se centra en la determinación de la condición de sujeto pasivo en las escrituras de constitución de préstamos con garantía hipotecaria pues, a diferencia de la solución a la que llega la sentencia, entiendo que corresponde al prestatario y no al prestamista (acreedor hipotecario).”

* 3.1.- EN UN PRESTAMO EL ADQUIRENTE (DE LA CANTIDAD PRESTADA) ES EL PRESTATARIO, Y  LO SIGUE SIENDO AUNQUE SE GARANTICE CON HIPOTECA

” la afirmación contenida en la jurisprudencia que ahora se modifica, en el sentido de que “…en un préstamo, el adquirente es el prestatario (que es el que adquiere la cantidad prestada y se obliga a su devolución, con pago en su caso de los intereses) y, en un préstamo hipotecario, el adquirente sigue siendo el prestatario (que es quien adquiere la cantidad prestada, si bien el prestamista queda garantizado con el derecho real de hipoteca, pero sin adquirir tal derecho, porque lo que se produce es la constitución de dicho derecho real, que realiza precisamente el prestatario o un tercero, en su caso, sobre un bien de su propiedad)… (Sentencia de 20 de enero de 2004, rec. 158/2002)”

* 3.2.- EL CAMBIO JURISPRUDENCIAL PUEDE COLISIONAR CON EL DERECHO EUROPEO EN CUANTO A LAS RELACIONES ENTRE EL IVA Y EL IAJD:

“este cambio jurisprudencial comporta, asimismo, la revisión de otros aspectos que deben ser tenidos en consideración al relacionarse directamente con el derecho de la Unión Europea, cuya correcta aplicación constituye una responsabilidad fundamental del juez nacional. Pues bien, este cambio jurisprudencial es susceptible de incidir en el ámbito de la relación -incluso, de la compatibilidad- entre el IAJD y el IVA, sin perjuicio de que la relación entre ambas figuras tributarias venga determinada por la propia norma de la Unión o, en su caso, por la interpretación que de la misma haga el Tribunal de Justicia”

“Según la jurisprudencia del TJUE (sentencia de 11 de octubre de 2007, KÖGÁZ y otros, C-283/06 y C-312/06, Rec. p. I-8463, apartado 34), un impuesto, un derecho o una tasa puede entorpecer el funcionamiento del IVA, cuando de forma comparable al IVA, someta a tributación la circulación de bienes y servicios e incida de la misma forma en las transacciones comerciales. Sin embargo, para el TJUE, el IAJD no produce ese efecto, porque no comparte las características esenciales del IVA.”

“cabría indagar desde la perspectiva del derecho de la Unión las consecuencias que, no sólo con relación al IVA sino respecto a la libre circulación de capitales (artículo 63 TFUE), comporta el considerar sujeto pasivo al acreedor hipotecario (prestamista), sobre todo teniendo en consideración que, prácticamente en la totalidad de los casos, se trata de entidades que desarrollan una actividad económica en el seno del mercado interior”

“Una perspectiva amplia de los tributos que gravan el tráfico patrimonial, arroja como resultado que, con el criterio que fija la sentencia (a) tanto el sujeto pasivo del IVA como el del IAJD pasan a ser el mismo (en ambos casos, quien presta el servicio, es decir, el prestamista); (b) como consecuencia del mismo acto -en las escrituras públicas que documenten los préstamos de entidades financieras- el sujeto pasivo del IVA estará sujeto pero exento del IVA (artículo 20.1.18.c Ley del IVA, pues aunque pueda repercutir el tributo, el sujeto pasivo del IVA sigue siendo el prestamista) y, en cambio, ese mismo prestamista – desde la perspectiva del IAJD- estará sujeto y no exento del IAJD. Por tanto, desde la perspectiva de la coherencia de la libre circulación de capitales y de las exenciones que la misma inspira, resulta difícil justificar situaciones tan diferentes con relación a tributos que tienen el mismo sujeto pasivo y que, además, derivan del mismo acto jurídico, lo que podría haber determinado de nuevo la intervención prejudicial del TJUE.”

“Entiendo en consecuencia que el recurso de casación debió ser desestimado”

FIN DEL EXTRACTO.