- INFORME JURÍDICO SOBRE EL RÉGIMEN Y JURISPRUDENCIA DE LAS NOTIFICACIONES TRIBUTARIAS
- I. MARCO NORMATIVO Y PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES
- 1. Concepto y Naturaleza Jurídica de la Notificación Tributaria
- 2. Régimen Normativo Aplicable y Jerarquía de Fuentes
- 3. El Principio Constitucional de Tutela Judicial Efectiva: Indefensión Material vs. Indefensión Formal (Art. 24.1 CE)
- 4. Principios de Buena Fe y Deber de Diligencia Recíproca
- II. LUGARES Y PERSONAS LEGITIMADAS PARA LA RECEPCIÓN (ARTS. 110 Y 111 LGT)
- 1. Lugar de Práctica según el Modo de Inicio del Procedimiento
- 2. Notificaciones a Terceros y Empleados de la Comunidad (Conserjes / Porteros)
- 3. Deber de Comunicación de Cambios de Domicilio Fiscal (Art. 48.3 LGT)
- 4. Notificaciones a Personas Fallecidas o Entidades Disueltas
- III. SISTEMA DE NOTIFICACIONES ELECTRÓNICAS OBLIGATORIAS (DEH / NEO)
- 1. Inclusión en el Sistema y Puesta a Disposición
- 2. Cómputo del Plazo de 10 Días Naturales y Rechazo Tácito
- 3. Inexistencia de Orden de Prelación entre Obligado y Apoderado
- 4. Inexistencia de Deber de “Aviso de Cortesía”
- IV. NOTIFICACIONES POSTALES Y ACREDITACIÓN TELEMÁTICA (CORREOS)
- 1. Presunción de Fehaciencia del Operador Postal Público
- 2. Validez de los Avisos de Recibo Electrónicos mediante PDA y CSV
- V. NOTIFICACIÓN POR COMPARECENCIA O EDICTAL (ART. 112 LGT)
- 1. Carácter Subsidiario y de “Última Ratio”
- 2. Requisitos Procedimentales Exigibles
- 3. Prohibición de Automatismos y Deber de Indagación de la Administración
- VI. INCIDENCIA EN PROCEDIMIENTOS DE EJECUCIÓN, CADUCIDAD Y PRESCRIPCIÓN
- 1. Dies a Quo en la Retroacción de Actuaciones y el Principio de Buena Administración
- 2. Notificación Obligatoria de Dictámenes Periciales como Requisito de Interrupción de la Caducidad
- VII. CAUSAS DE NULIDAD DE PLENO DERECHO (ART. 217.1 LGT) Y NOTIFICACIONES DEFECTUOSAS
* INFORME JURÍDICO SOBRE EL RÉGIMEN Y JURISPRUDENCIA DE LAS NOTIFICACIONES TRIBUTARIAS
* I. MARCO NORMATIVO Y PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES
* 1. Concepto y Naturaleza Jurídica de la Notificación Tributaria
La notificación tributaria es el acto formal de comunicación mediante el cual la Administración pone en conocimiento del obligado tributario el contenido íntegro de un acto administrativo, junto con la motivación exigida por el artículo 102.2.c) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT).
Desde una perspectiva estrictamente procesal y sustantiva, la jurisprudencia del Tribunal Supremo y la doctrina del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) aclaran que la notificación no es un requisito de validez del acto administrativo, sino un presupuesto de eficacia. Por consiguiente, los vicios o defectos formales en la práctica de la notificación no invalidan el acto en sí mismo, sino que afectan a su ejecutividad y al inicio del cómputo de los plazos para la interposición de recursos o el devengo de intereses.
“Con carácter general, y por lo tanto, también en el ámbito tributario, la eficacia la notificaciones se encuentra estrechamente ligada a las circunstancias concretas del caso, lo que comporta inevitablemente un importante grado de casuismo en el materia […]. Resulta, pues, difícil juzgar en abstracto toda la casuística que la eficacia de las notificaciones puede producir, resultando, en consecuencia, muy complicado establecer una doctrina general”.
* 2. Régimen Normativo Aplicable y Jerarquía de Fuentes
El régimen legal de las notificaciones tributarias se estructura en los artículos 109 a 112 de la LGT. De conformidad con el artículo 109 de la LGT, la regulación tributaria se remite con carácter supletorio a las normas administrativas generales contenidas en los artículos 40 a 46 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas (LPACAP), así como a su desarrollo en el Real Decreto 1065/2007 (Reglamento General de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria – RGGIT) y el Real Decreto 1363/2010 (notificaciones electrónicas en la AEAT).
Asimismo, el Tribunal Supremo advierte sobre la necesidad insoslayable de no confundir la notificación al contribuyente con las comunicaciones internas entre órganos administrativos:
“no cabe confundir los conceptos básicos de notificación y de comunicaciones entre órganos de la misma Administración, que son actos internos entre ellos y no participan de la naturaleza, garantías y derechos que la Ley reserva para las notificaciones”.
* 3. El Principio Constitucional de Tutela Judicial Efectiva: Indefensión Material vs. Indefensión Formal (Art. 24.1 CE)
El Tribunal Constitucional (SSTC 155/1989, 184/2000, 113/2001) y la Sala Tercera del Tribunal Supremo han sentado una sólida doctrina conforme a la cual únicamente la indefensión material —y no la meramente formal— comporta la vulneración del derecho fundamental a la tutela judicial efectiva (artículo 24.1 de la Constitución Española).
“únicamente lesiona el art. 24 de la Constitución la llamada indefensión material y no la formal, impidiendo ‘el cumplimiento de su finalidad, tendente a comunicar la resolución en términos que permitan mantener las alegaciones o formular los recursos establecidos en el Ordenamiento Jurídico frente a dicha resolución,’ […] con el ‘consiguiente perjuicio real y efectivo para los interesados afectados'”.
Por tanto, si pese a existir una irregularidad formal en la notificación consta que el interesado llegó a tener conocimiento oportuno del acto por cualquier otro medio y pudo articular su defensa, la notificación surte plenos efectos jurídicos, en aplicación del principio de antiformalismo y de conservación de los actos administrativos.
* 4. Principios de Buena Fe y Deber de Diligencia Recíproca
Las notificaciones tributarias se rigen por el principio de buena fe que debe presidir las relaciones entre la Administración y los administrados. Este principio impone a los obligados tributarios un deber de colaboración diligente en la recepción de las comunicaciones, que incluye la carga de declarar y mantener actualizado su domicilio fiscal.
“las notificaciones en el propio domicilio que el interesado ha hecho constar deben producir efectos; la notificación afecta al principio de buena fe en las relaciones entre la Administración y los ciudadanos, que impone a éstos un deber de colaboración con la Administración en la recepción de los actos de comunicación que aquella les dirija”.
* II. LUGARES Y PERSONAS LEGITIMADAS PARA LA RECEPCIÓN (ARTS. 110 Y 111 LGT)
* 1. Lugar de Práctica según el Modo de Inicio del Procedimiento
El artículo 110 de la LGT distingue según el procedimiento se inicie a instancia de parte o de oficio:
- Procedimientos iniciados a solicitud del interesado: La notificación debe practicarse en el lugar o domicilio señalado expresamente a tal efecto por el obligado o su representante, o en su defecto, en el domicilio fiscal de uno u otro.
- Procedimientos iniciados de oficio: La Administración no está sujeta a un orden de prelación jerárquico y puede notificar indistintamente en el domicilio fiscal del obligado o de su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde desarrolle su actividad económica o en cualquier otro lugar adecuado.
* 2. Notificaciones a Terceros y Empleados de la Comunidad (Conserjes / Porteros)
Conforme al artículo 111.1 de la LGT, si la notificación se intenta en el domicilio del interesado o de su representante y estos no se hallan presentes, puede hacerse cargo de la entrega cualquier persona que se encuentre en dicho lugar y haga constar su identidad, así como los empleados de la comunidad de vecinos o propietarios (porteros o conserjes).
En su Resolución de 26 de mayo de 2021, el TEAC (reiterando su doctrina previa y la del Tribunal Supremo) ratificó la validez probatoria de estas notificaciones aunque el conserje rehúse firmar el acuse:
“La notificación efectuada por dos agentes tributarios al conserje de la finca debidamente identificado, el cual recoge la notificación pero no firma el acuse de recibo, se entiende válida y eficaz. La firma por parte de los dos agentes tributarios que realizaron la notificación hace prueba de la misma, dada su condición de funcionarios públicos que desempeñan labores de inspección”.
* 3. Deber de Comunicación de Cambios de Domicilio Fiscal (Art. 48.3 LGT)
El artículo 48.3 de la LGT establece de forma imperativa que las modificaciones del domicilio fiscal no producen efectos frente a la Administración tributaria hasta que se cumpla con el deber formal de su comunicación mediante la correspondiente declaración censal.
Si el contribuyente cambia su residencia real sin notificarlo formalmente, los intentos de notificación efectuados en el último domicilio fiscal conocido se consideran plenamente válidos y habilitan el paso a la vía edictal.
* 4. Notificaciones a Personas Fallecidas o Entidades Disueltas
Cuando la notificación se dirige a un obligado tributario que ha fallecido, la entrega realizada en su antiguo domicilio no surte efectos si el notificador o la Administración tenían conocimiento formal del deceso.
El Tribunal Supremo (Sentencia de 26 de mayo de 2014) determinó que en estos casos la notificación es ineficaz respecto al heredero hasta que este tenga conocimiento real y efectivo del acto, ya que dirigirse a una persona fallecida priva de validez a la diligencia postal. No obstante, si la Administración se dirige expresamente al domicilio fiscal de la heredera en su condición de sucesora (art. 35.2.j LGT), la notificación efectuada es plenamente válida.
* III. SISTEMA DE NOTIFICACIONES ELECTRÓNICAS OBLIGATORIAS (DEH / NEO)
* 1. Inclusión en el Sistema y Puesta a Disposición
Las personas jurídicas y determinadas entidades están legalmente obligadas a relacionarse electrónicamente con la Administración (artículo 14 de la LPACAP y RD 1363/2010). Para que el sistema de Dirección Electrónica Habilitada (DEH) sea exigible, la Administración debe notificar formalmente por medios no electrónicos el acuerdo de inclusión obligatoria.
Una vez incluida la entidad, las notificaciones se practican mediante la puesta a disposición del documento electrónico en su buzón asociado a la DEH.
* 2. Cómputo del Plazo de 10 Días Naturales y Rechazo Tácito
Conforme al artículo 43.2 de la LPACAP y la normativa reguladora de la NEO, transcurridos 10 días naturales desde la puesta a disposición de la notificación en la sede electrónica sin que el interesado o su apoderado accedan a su contenido, la notificación se entiende formalmente rechazada y el trámite practicado, continuándose el procedimiento.
El TSJ de Galicia, en Sentencia de 12 de febrero de 2026, confirmando la doctrina unificada del TEAC, declaró la intangibilidad del rechazo tácito independientemente de la naturaleza de los días:
“para las notificaciones electrónicas, el acceso o rechazo (incluyendo el rechazo tácito tras el transcurso de diez días naturales) opera con independencia de que el día sea hábil o inhábil, conforme al artículo 43.2 de la Ley 39/2015 […] al no abrir el buzón la recurrente se coloca a sí misma en disposición de no recibir ninguna comunicación electrónica […] pasividad que es exclusivamente imputable a su propia conducta”.
* 3. Inexistencia de Orden de Prelación entre Obligado y Apoderado
El TEAC, en su Resolución de 9 de abril de 2019, resolvió que en los procedimientos iniciados de oficio la Administración no está obligada a notificar preferentemente al apoderado telemático inscrito en el Registro de Apoderamientos:
“La notificación de la Administración mediante la puesta a disposición en el buzón electrónico asociado a la dirección electrónica habilitada del obligado tributario es correcta, no estando obligada la Administración a realizar la notificación al apoderado por el obligado tributario como representante para recibir notificaciones por medios electrónicos. Y ello al tratarse de un procedimiento iniciado de oficio, posibilitando el artículo 110 LGT a la Administración a acudir indistintamente, sin establecer orden de prelación, a alguno de los lugares relacionados en el artículo 110.2 que pueda resultar adecuado a tal fin”.
* 4. Inexistencia de Deber de “Aviso de Cortesía”
La jurisprudencia de la Audiencia Nacional (SAN de 19 de julio de 2022) aclara que la falta de envío de un aviso o correo electrónico de cortesía advirtiendo del depósito de una notificación en la DEH no invalida la notificación electrónica correctamente realizada:
“La Administración no está obligada a realizar ‘notificaciones de cortesía,’ pues si realiza la notificación con los requisitos establecidos en la norma, los efectos jurídicos se producen […] por lo que no existe causa alguna de nulidad de pleno derecho por la falta de aviso al buzón de cortesía”.
* IV. NOTIFICACIONES POSTALES Y ACREDITACIÓN TELEMÁTICA (CORREOS)
* 1. Presunción de Fehaciencia del Operador Postal Público
De acuerdo con el artículo 22.4 de la Ley 43/2010, del Servicio Postal Universal, las actuaciones de la Sociedad Estatal Correos y Telégrafos, S.A. gozan de la presunción de veracidad y fehaciencia en la entrega, distribución o rehúse de notificaciones administrativas.
* 2. Validez de los Avisos de Recibo Electrónicos mediante PDA y CSV
En la práctica postal moderna, los carteros han sustituido el tradicional aviso de recibo en papel (“tarjeta rosa”) por terminales digitales PDA donde se recoge la firma táctil y la identidad del receptor.
El TEAC, en Resolución en Unificación de Criterio de 24 de septiembre de 2019 (R.G. 00/02332/2019), fijó la plena validez probatoria de las Pruebas de Entrega Electrónicas asociadas a un Código Seguro de Verificación (CSV):
“Los acuses o avisos de recibo electrónicos, denominados también certificados de entrega o de imposibilidad de entrega, emitidos por la sociedad estatal Correos y Telégrafos, SA, son válidos para acreditar, respectivamente, la notificación o los intentos de notificación de los actos administrativos siempre que contengan los datos necesarios requeridos por la normativa reguladora”.
* V. NOTIFICACIÓN POR COMPARECENCIA O EDICTAL (ART. 112 LGT)
* 1. Carácter Subsidiario y de “Última Ratio”
La notificación edictal mediante anuncios en el Boletín Oficial del Estado (BOE) regulada en el artículo 112 de la LGT posee un carácter estrictamente supletorio, excepcional y de extraordinaria restricción, al limitar gravemente las posibilidades de conocimiento real del acto por el contribuyente.
“Como una constante jurisprudencia enseña la notificación edictal o por anuncios es rigurosamente excepcional, en tanto que debilita las posibilidades materiales del destinatario del acto de conocer su contenido y reaccionar frente a él. El Tribunal Constitucional se ha pronunciado en la línea de que la notificación por edictos tiene un carácter supletorio y excepcional, debiendo ser reputada como el último remedio, por lo que únicamente es compatible con el artículo 24 de la Constitución Española si existe la certeza o, al menos, la convicción razonable de la imposibilidad de localizar al demandado”.
* 2. Requisitos Procedimentales Exigibles
Para que sea legítimo acudir a la citación por comparecencia edictal, el artículo 112.1 de la LGT exige el cumplimiento acumulativo de los siguientes requisitos:
- Que no haya sido posible la notificación personal por causas no imputables a la Administración.
- Que se hayan realizado al menos dos intentos de notificación en el domicilio fiscal (o en el designado por el interesado si es procedimiento a instancia de parte).
- Excepción: Bastará un solo intento únicamente cuando el destinatario conste formalmente como “desconocido” en dicho domicilio.
- Respeto de los intervalos horarios y de días en los dos intentos (en horas distintas y con separación mínima de tres días conforme a la normativa supletoria).
* 3. Prohibición de Automatismos y Deber de Indagación de la Administración
Los Tribunales de Justicia anulan sistemáticamente las notificaciones edictales cuando la Administración actúa de forma autómata sin agotar los medios de búsqueda o ignorando domicilios reales que constaban en el propio expediente administrativo.
El TSJ de Castilla y León, en Sentencia de 14 de junio de 2024, anuló las liquidaciones y sanciones derivadas de un automatismo edictal:
“lo que se aprecia en el presente supuesto es un auténtico automatismo en la práctica de la notificación limitándose la Administración a llevar a efecto las notificaciones en el domicilio citado […] se pasó directamente a la notificación edictal, sin efectuar diligencia o actuación alguna para intentar que esa notificación fuera efectiva y puesta en conocimiento real de su destinatario cuando hubiera sido una labor fácilmente comprobable del examen del documento que se acompaña con el modelo 600, que es precisamente el objeto del tributo, en el que expresamente se recogía el dato del domicilio del sujeto pasivo…”.
* VI. INCIDENCIA EN PROCEDIMIENTOS DE EJECUCIÓN, CADUCIDAD Y PRESCRIPCIÓN
* 1. Dies a Quo en la Retroacción de Actuaciones y el Principio de Buena Administración
Cuando un tribunal económico-administrativo o judicial anula una liquidación ordenando la retroacción de actuaciones por vicios formales o de fondo, el plazo máximo de ejecución regulado en el artículo 150.7 (antiguo 150.5) de la LGT o en el artículo 104.1 de la LGT se computa desde la fecha de recepción formal del expediente por el órgano competente para ejecutar (Dependencia de Inspección o Gestión), y no desde la notificación al interesado o a la Oficina de Relación con los Tribunales (ORT).
No obstante, el Tribunal Supremo (Sentencias de 18 de diciembre de 2019 y 12 de diciembre de 2025), en virtud del principio de buena administración, exige que los retrasos injustificados o dilaciones desproporcionadas en el traslado interno de los expedientes entre órganos administrativos no perjudiquen al contribuyente computándose en el plazo de caducidad o prescripción.
* 2. Notificación Obligatoria de Dictámenes Periciales como Requisito de Interrupción de la Caducidad
Para que la solicitud de un informe o dictamen pericial interno (e.g. valoración de inmuebles o asesoramiento técnico) tenga el efecto de suspender o computarse como interrupción justificada en la duración de un procedimiento de comprobación o inspección, es jurídicamente imprescindible que el acuerdo de solicitud sea notificado formalmente al obligado tributario.
El TEAC, en su Resolución de 28 de marzo de 2023 (R.G. 00/05517/2020), confirmando su doctrina fijada el 14 de junio de 2018 (R.G. 00/06735/2015), fijó que la falta de notificación cercena el efecto interruptivo del procedimiento:
“La interrupción justificada comienza desde el momento en que la remisión de la petición de informe se haya notificado al obligado tributario, por lo que sólo podrá interrumpir el procedimiento desde dicha notificación. Ello supone que no tendrá ningún efecto interruptivo del procedimiento cuando la notificación de la remisión tenga lugar una vez recibido el informe por el órgano competente […] no siendo suficiente, como se venía considerando antes de la citada resolución, el conocimiento formal del contribuyente al constar la solicitud en el expediente puesto de manifiesto”.
* VII. CAUSAS DE NULIDAD DE PLENO DERECHO (ART. 217.1 LGT) Y NOTIFICACIONES DEFECTUOSAS
* 1. Delimitación entre Legalidad Ordinaria y Nulidad Radical (Art. 217.1.e LGT)
Como regla general, la alegación de defectos en la práctica de las notificaciones constituye una cuestión de legalidad ordinaria (anulabilidad) que debe hacerse valer mediante los recursos ordinarios o reclamaciones económico-administrativas en plazo, resultando inadmisible su cauce a través del procedimiento especial de revisión de actos nulos de pleno derecho del artículo 217 de la LGT.
* 2. Supuestos Excepcionales de Nulidad Radical por Omisión Total del Procedimiento e Indefensión Absoluta
Únicamente en aquellos supuestos extraordinarios en los que la viciada actuación notificatoria de la Administración haya impedido de forma absoluta al contribuyente tener conocimiento de la existencia del procedimiento de regularización, privándole de formular alegaciones o recursos y conduciendo directamente al embargo de sus bienes, la jurisprudencia equipara la falta de notificación a la omisión total del procedimiento legalmente establecido (artículo 217.1.e de la LGT).
Así lo confirmó la Audiencia Nacional (SAN de 18 de diciembre de 2018):
“La falta de notificación de actos esenciales del procedimiento de liquidación, produciendo al interesado una efectiva indefensión material, debe equipararse a la omisión total del procedimiento legalmente establecido y cabe subsumir esta situación en la causa de nulidad prevista en el artículo 217.1.e) Ley General Tributaria, debiendo declararse también la nulidad de pleno derecho del acto liquidatorio”.
